۲- تلف باید قبل از تسلیم باشد: این شرط هم در متن قاعده و روایت مورد استناد آن و هم در ماده ۳۷۸ قانون مدنی مورد تصریح قرار گرفته است. به طور مسلم پس از تسلیم، ضمان معاوضی به خریدار منتقل می شود مگر در موردی که تنها خریدار حق فسخ عقد را داشته باشد و یا طرفین عقد به گونه دیگری توافق نموده باشند. اما قبل از تسلیم، طبق ادله ای که در مباحث گذشته بیان شد، ضمان معاوضی بر عهده فروشنده بوده و این امر در برخی سیستم های حقوقی و بخصوص در نظام حقوقی ما مسلم و مورد اتفاق است. چرا که در صورت تلف، تعهد فروشنده مبنی بر تسلیم غیر ممکن می شود و عقد منفسخ می‌گردد و در این صورت دلیلی بر وجود تعهد طرف مقابل نیست.

۳- تلف باید در اثر حادثه خارجی باشد: مورد معامله قبل از تسلیم ممکن است در اثر یکی از عوامل ذیل تلف شود:

الف) حوادث طبیعی مانند سیل و زلزله و طوفان و خشکسالی یا حوادث پیش‌بینی نشده ای چون جنگ و قحطی.

ب) تقصیر یا اهمال بایع و یا اتلاف به وسیله او.

ج) تلف به وسیله خریدار

د) شخص ثالث

در صورتی که تلف قبل از تسلیم به وسیله مشتری یا فروشنده و یا در اثر تقصیر و سهل انگاری یا امتناع از تسلیم فروشنده باشد مشمول این حکم یعنی انفساخ عقد نمی شود. زیرا در صورت اول، تلف به وسیله مشتری، به منزله تصرف در مال بوده و در حکم قبض مال و انتقال ضمان معاوضی به اوست و از پرداخت ثمن معاف نمی شود در تأیید این نظر ماده ۳۸۹ مقرر می‌دارد:
اگر ‌در مورد دو ماده فوق تلف شدن مبیع یا نقص آن ناشی از عمل مشتری باشد، مشتری حقی بر بایع ندارد و باید ثمن را تادیه کند.(همان،ص۱۰۱)

البته تلف به وسیله مشتری در صورتی چنین حکمی دارد که فروشنده در این زمینه نقشی نداشته باشد. ولی اگر خریدار جاهل، در اثر فریب فروشنده مبیع را تلف نماید، شخص فروشنده مسئول است.

همچنین هر گاه فروشنده برای تسلیم به خریدار یا قائم مقام او مراجعه نماید و آن ها از قبض مبیع خودداری ورزند می‌تواند به دادگاه مراجعه و آن ‌را تسلیم کند، در این صورت اگر قبل ازتسلیم به مشتری تلف شود حکم مندرج در ماده ۳۸۷ اعمال نمی شود. (رضایی،۳۴:۱۳۸۹)

در صورت دوم که مبیع پس از عقد به وسیله فروشنده تلف می شود مانند آنکه میوه یاگوسفند فروخته شده را خود مصرف می‌کند یا در موعد پیش‌بینی شده از تسلیم آن خودداری می ورزد و یا در نگاهداری آن کوتاه می‌کند، عقد تحت تاثیر واقع نمی شود و به قوت خود باقی است. ولی چون فروشنده در مال دیگری تصرف نموده و آن را تلف کرده یا سبب تلف آن را فراهم نموده، ضامن پرداخت خسارت بوده و در برابر خریدار مسئولیت مدنی دارد. پس در این فرض نیز به دلیل عدم انفساخ عقد، ضمان معاوضی نیست بلکه به دلیل اتلاف مال خریدار یا فراهم نمودن سبب تلف، فروشنده ضمان قهری دارد و باید خسارت بپردازد یا آنکه خریدار مخیر بین فسخ عقد به دلیل تخلف از شرط ضمنی یا گرفتن خسارت است.(همان،ص۳۵)

درباره تلف مبیع پیش از تسلیم به وسیله شخص ثالث سه نظریه متفاوت مطرح شده است. برخی آن را موجب انفساخ عقد و از مصادیق ماده ۳۸۷ قانون مدنی دانسته و می‌گویند در صورت تلف مبیع قبل از تسلیم به وسیله ثالث همانند حوادث طبیعی و غیر منتظره، موضوع عقد از بین می رود و در نتیجه خریدار نمی تواند به استناد تلف مبیع به ثالث مراجعه کند. این نظریه را ظاهر ماده ۳۸۷ و روایت عقبه بن خالد که شرح آن گذشت، تأیید می‌کند. (همان،ص۳۶)

گروه دیگری تلف به وسیله ثالث را مؤثر در عقد ندانسته و تنها شخص ثالث را به استناد تلف مال خریدار در برابر او دارای ضمان و مسئولیت مدنی می دانند. زیرا در اثر عقد مبیع به خریدار منتقل شده و خریدار مال متعلق به او را تلف نموده و باید در برابر او مسئول شناخته شود و این امر تاثیری در رابطه حقوقی بین فروشنده و خریدار ندارد. گروه سوم، تلف مبیع به وسیله ثالث را، محل اجرای هر دو قاعده می دانند. یعنی مشتری اختیار دارد که به استناد اتلاف مال خود به وسیله ثالث به او مراجعه و خسارت دریافت کند و بر این اساس عقد لطمه ای نمی بیند و یاآنکه در اثر تلف عقد را فسخ نماید و ثمن را اگر به فروشنده پرداخته، استرداد نماید و لیکن با دقت در مفاد قاعده و نیز اطلاق روایات مورد استناد و بنای عقلاء و سیاق ماده ۳۸۷ قانون مدنی، می توان گفت که تلف به وسیله شخص ثالث نیز همانند تلف در اثر حوادث خارجی موجب انفساخ عقد و در نتیجه از بین رفتن التزام خریدار به پرداخت ثمن می شود. (سلیمانی،۶۱:۱۳۸۷)

بر این اساس شرط تحقق ضمان معاوضی فروشنده آن است که مبیع قبل از تسلیم در اثر حوادث قهری یا اقدام شخص ثالث تلف شود، در غیر این صورت ضمان معاوضی برای او قابل تصور نیست.

مبحث ششم-آثار بطلان عقد نسبت به عین تسلیم شده در فقه

گفتار سوم :انتقال گیرنده با سوء نیت

هرگاه شخصی که مالی به هر نحوی به او انتقال داده شود با علم به اینکه فروشنده یا انتقال دهنده برای فرار از دین خود اقدام به چنین عملی نموده است، شریک جرم محسوب و علاوه بر مجازات مقرر برای وی باید عین مال اگرموجود باشد وگرنه بهاء یا مثل آن را بپردازد ماده ۴ قانون نحوه اجرای محکومیت های مالی در این خصوص مقرر می‌دارد :«… در صورتی که انتقال گیرنده ، نیز با علم به موضوع اقدام کرده باشد مرتکب جرم محسوب می‌گردد و در این صورت اگر مال در ملکیت انتقال گیرنده باشد عین آن در غیر این صورت قیمت یا مثل آن از اموال انتقال گیرنده بابت تأدیه دین استیفاء خواهد شد ».

مبحث سوم :جرائم محکوم له

با توجه به مقررات موجود ، قانون‌گذار در یک مورد محکوم له و طلبکار را مجرم تلقی ‌کرده‌است . در ماده ۳۸ قانون اعسار ملحوظ است که اگر طلبکار طلب خود را به شخصی غیراز مدیون انتقال دهد و بعد از انتقال، آن را از مدیون دریافت کند و یا به دیگری انتقال دهد کلاهبردار محسوب می شود .

ماده ۳۸ قانون اعسار مقرر می‌دارد :«کسی که طلب خود را به غیر مدیون انتقال داده و بعد از انتقال آن را از مدیوم سابق خود دریافت کرده ویا به دیگری انتقال دهد کلاهبردار محسوب می شود …»

مطابق ماده ۱ قانون تشدید مجازات مرتکبین ارتشاء و اختلاس و کلاهبرداری مصوب ۶۷ مجازات شخص کلاهبردار،علاوه بر رد مال به صاحبش ، یک تا ۷ سال حبس و پرداخت جزای نقدی معادل مالی که اخذ ‌کرده‌است می‌باشد .

البته چنانچه مدیون بدهی خود را بعد از انتقال ، به داین سابق خود تأدیه کند ، مسئولیتی متوجه وی نمی باشد و منتقل الیه حق رجوع به او را ندارد ، مگر اینکه ثابت کند که مدیون قبل از تأدیه توسط وی یا به وسیله دیگری از این انتقال واقف بوده است (قسمت اخیر ماده ۳۸ قانون اعسار )^[۱۸۲].

فصل چهارم: زوال وضعیت عجز غیرتاجر از پرداخت دیون

در مباحث قبل ‌به این موضوعات پرداختم که اعسار چیست و چگونه اثبات می شودو پس از صدورحکم مبنی بر قبول اعسار ، معسر می‌تواند از چه مزایایی استفاده نماید . حال ‌به این موضوع می پردازیم که در صورتی که حالاتی یا اتفاقی بیفتد که شخص معسر دیگر در حالت اعسار نباشد چه کار باید بکند و پس از خروج معسر از این وضعیت چه می شود .

مبحث اول :زوال وضعیت عجز غیر تاجر از پرداخت هزینه دادرسی

گفتار اول :تمکن معسر از هزینه دادرسی

هرگاه مدیونی که از حکم اعسار استفاده کرده و از پرداخت هزینه دادرسی به طور موقت معاف گشته به هر طریقی چه به واسطه کسب و کار و چه به واسطه ارث و غیره … متمکن به تأدیه از هزینه دادرسی شود ، از اعسار خارج شود و باید هزینه دادرسی را پرداخت نماید .

در این خصوص ماده ۵۱۴ قانون آئین دادرسی مدنی مقرر داشته :«هرگاه معسر به تأدیه تمام یا قسمتی از هزینه دادرسی متمکن گردد ، ملزم به تأدیه آن خواهد بود …»همچنین در قسمت اخیر ماده ۵۱۴ قانون اخیر الذکر آمده :«.. همچنین اگر با درآمدهای خود بتواند تمام یا قسمتی از هزینه دادرسی را بپردازد …» که نشان می‌دهد که شخص اگر به هر طریقی متمکن شود باید هزینه دادرسی را پرداخت نماید . البته در خصوص مدت زمانی که ، شخص باید در صورت تمکن هزینه ها را پرداخت نماید ماده ۷۰۶ قانون آئین دادرسی مدنی سابق مقرر می داشت .«اگر تا ۱۰ سال از تاریخ صدور حکم اعسار ، معسر متمکن نگردید دیگر هزینه ای که از پرداخت آن موقتاً معاف بوده است از او مطالبه نخواهد شد^[۱۸۳]» .

گفتار دوم :فوت معسر

معسری که از حکم اعسار استفاده نموده پس از فوت ،حکم اعسار ، بلااثر خواهد شد به همین خاطر است که ورثه معسر هر چند قائم مقام متوفی هستند اما نمی توانند از حکم اعسا رمورث خود استفاده نمایند .

ماده ۵۱۰ قانون آئین دادرسی مدنی مقرر می‌دارد :«اکر معسر فوت شود ورثه نمیتواند از حکم اعسار هزینه دادرسی مورث استفاده نماید ، لکن فوت مورث در هر یک از دادرسی های نخستین و تجدید نظر و فرجام مانع جریان دادرسی در آن مرحله نیست و هزینه دادرسی از ورثه مطالبه می شود ، مگر آنکه ورثه نیز اعسار خود را ثابت کند .»

هر چند که قانون‌گذار در این ماده معلوم نکرده که در چه زمان و چگونه هزینه از ورثه دریافت گردد و در صورت عدم پرداخت ضمانت اجرای آن چیست اما در نهایت هزینه دادرسی به همان نحو که از معسر پس از رفع عسرت وصول می گردید از ورثه غیرمعسر اخذ می‌گردد^[۱۸۴] .

گفتار سوم : محکوم له واقع شدن در دعوی اصلی

در صورتی که در دعوی اصلی حکم به نفع مدعی اعسار از هزینه دادرسی صادر شود و محکوم له واقع شود بایستی هزینه دادرسی را تأدیه نماید در این خصوص ماده ۵۱۱ قانون آئین دادرسی مدنی مقرر می‌دارد :«هرگاه مدعی اعسار در دعوای اصلی محکوم له واقع شود و از اعسار خارج گردد ، هزینه دادرسی از او دریافت خواهدشد ».

البته باید گفت تنها صدور رأی به نفع محکوم له، وی از اعسار خارج نمی گردد و رفع اعسار زمانی صورت می‌گیرد که محکوم له به مال خود (محکوم به )دسترسی یابد^[۱۸۵] .

مبحث دوم : زوال وضعیت عجز غیر تاجر از پرداخت محکوم به

در تقسیم بندی اعسار قسم دوم اعسار ،اعسار از محکوم به بوده است که تفضیلاً به آن پرداختم ، حال در این مبحث تشریح می نمائیم که در چه صورتی معسر ازمحکوم به از این وضعیت خارج وخروجش دارای چه آثاری می‌باشد .

گفتاراول :تمکن معسر و رفع عسرت

کسی که از مزایای حکم اعسار استفاده می کند هرگاه به هر طریقی توان پرداخت محکوم به را پیدا نماید باید آن را بپردازد ماده ۳۵ قانون اجرای احکام مدنی مقرر داشته :« بدهکاری که در مدت مذکور قادر به پرداخت بدهی خود نبوده مکلف است هر موقع که به تأدیه تمام یا قسمتی از بدهی خود متمکن گردد آن را بپردازد …» .

و در خصوص ضمانت اجرای عدم تأدیه در صورت تمکن معسر ماده ۳۴ قانون اجرای احکام مدنی و همچنین ماده ۲۲ آئین نامه اجرایی موضوع ماده ۶ قانون نحوه اجرای محکومیت های مالی ، نیز تأکید ‌کرده‌است که صدور حکم اعسار یا تقسیط مانع از حقوق محکوم له از اموالی که بعداً از محکوم علیه به دست می‌آید نخواهد بود و همچنین این ضمانت اجرا در ماده ۳۱ قانون اعسار هم مقرر شده است :«هرگاه معلوم شود پس از صدور حکم اعسار از معسر رفع عسرت شده و معهذا از حکم اعسار استفاده ‌کرده‌است به تقاضا ی محکوم له یا متعهد له جزائاً تعقیب و به حبس تأدیبی تا دو ماه محکوم خواهد شد .»

گفتاردوم :زوال عجز به دلیل اظهارات خلاف واقع

در این خصوص که اگر مدعی اعسار که حکم اعسار وی صادر شده خود را برخلاف واقع و به وسیله حیله و نیرنگ معسر قلمداد نموده باشد ماده ۲۹ قانون اعسار و ماده ۳۴ قانون اجرای احکام مدنی مقرر داشته اند :

ماده ۲۹ قانون اعسار ۱۳۱۳ :«اگر پس از صدور حکم اعسار معلوم شود که مدعی اعسار برخلاف واقع خود را معسر قلمداد نموده است به حبس تأدیبی از یک ماه تا شش ماه محکوم خواهد شد .«

ماده ۳۴ قانون اجرای احکام مدنی ۱۳۵۶ :«… هرگاه طرف ۳ سال بعداز انقضای مهلت مذکور معلوم شود که محکوم علیه قادر به اجرای حکم به پرداخت محکوم به بوده لکن برای فرار از آن اموال خود را معرفی نکرده یا صورت خلاف واقع از دارای خود داده به نحوی که اجرای ..»

۲-۲-۱۴- نقش مدیران در مشارکت بودجه

حسینی (۱۳۸۹) در بررسی تأثیرات مستقیم و غیرمستقیم مشارکت در تهیه بودجه بر عملکرد مدیران، ابتدا به بررسی تأثیر مشارکت مدیران در بودجه بر عملکرد مدیران (تأثیر مستقیم) و سپس بررسی این ارتباط به واسطه متغیرهای رضایت شغلی و اطلاعات شغلی (تأثیر غیرمستقیم) پرداخت واظهار کرد مشارکت مدیران در تدوین بودجه یک عامل انگیزشی است تا از این طریق عملکرد آن ها بهبودیابد. نتایج پژوهش او نشان دادکه افزایش مشارکت مدیران شرکت های دولتی (به صورت مستقیم و( غیرمستقیم) سبب بهبود عملکرد آنان می شود.

نوری و پارکر^[۳۱] (۱۹۹۸) استدلال نمودند که ترخیص توابع مشارکت در فرایند تنظیم بودجه می‌تواند منجر به افشای اطلاعات شخصی شود که به طور واقع بینانه تر طراحی و از جمله بودجه دقیقی به شمار می‌روند. این مزیت مشارکت بودجه که توسط شاه^[۳۲] (۲۰۰۷) به اشتراک گذاشته شده روشن می‌کند که مشارکت کارمندان و پرسنل در فرایند بودجه بندی سبب هم ترازی اهداف احزاب مختلف می شود ۲۰۱۴) (Owusu, et al,.

‌زین‌الدین و راهانا^[۳۳](۲۰۱۱) با بررسی مطالعات رابطه بین مشارکت در بودجه بندی و عملکرد اظهار داشتند یافته های متناقض، محققان را به منظور بررسی وجود متغیرهای واسطه در ارتباط بین مشارکت در بودجه بندی و عملکرد مدیریتی تشویق کرد. آن ها مدلی از بودجه بندی مشارکتی را که با انگیزش و عدالت ترکیب شده بود، ارائه کردند. لوکمن میا ^[۳۴](۱۹۹۸)تأثیر مشارکت در بودجه بندی را بر عملکرد مدیریتی بررسی کرد. نتایج نشان داد مشارکت در بودجه بندی ‌در مورد مدیرانی که نگرش یا انگیزه مطلوب تر دارند، با بهبود عملکرد همراه است، درحالی که مشارکت مدیرانی که نگرش یا انگیزه نامطلوبی داشتند، با عملکرد مختل شده همراه بود (رجبی و همکاران، ۱۳۹۳).

مشارکت بودجه به مرئوسین این فرصت را داده تا در تنظیم اهداف تجارتی مشارکت نمایند و دارای درجه ای از تاثیرگذاری برروی مشارکت بودجه ای باشند که نقش ارتباطی شدید را بین اعضای سازمانی ازقبیل مدیریت خط، کارمندان و اتحادیه تجاری به خدمت می‌گیرد. با بهره گرفتن از چنین نظریه رفتاری در این مطالعه ، ما پیش‌بینی می‌کنیم که مدیران واحد تجارتی به احتمال زیاد از بودجه در محیط روابط صنعتی پرخطر استفاده می‌کنند، البته در شرایطی که با تنظیم اهداف بودجه ای تاسیساتشان در ارتباط باشند(Hoque et all,2007).

۲-۲-۱۵- کارکردهای مشارکت در بودجه بندی

• • مشارکت امکان دستیابی به اطلاعات و داده های کمی واقعی تر را فراهم می‌کند

• • مشارکت زمینه ساز دستیابی و تحلیل اطلاعات کیفی پیرامون خواست ها، تمایلات و مسائل اساسی اجتماعی خواهد بود

• • مشارکت ضامن شناسایی و جلب منابع مادی و انسانی جامعه در اجرای برنامه ها خواهد بود؛

• • در نظام های مشارکتی با افزایش ارزشیابی و نظارت عمومی بازخوردهای اجرای طرح ها و سیاست ها تقویت و بهبود می‌یابد؛

• • در فرایند مشارکت عمومی، با تسهیل اهداف اطلاع رسانی در زمینه اهداف، الزامات و سیاست ها و برنامه ها، هزینه ها کاهش خواهد یافت

• مشارکت گسترده امکان هدف گذاری واقعی برنامه ها، متناسب با منابع واقعاً موجود و خواست های عمومی را فراهم می‌کند (رجبی و همکاران، ۱۳۹۳).

برونل دو دلیل را ذکر می‌کند، بدین معنی که (۱) عموماً مشارکت نگرش‌ها مدیریتی سنجیده می‌شود، که می‌تواند عملکرد اعضای سازمان را توسعه دهد؛ (۲) مطالعاتی که رابطه میان مشارکت در عملکرد را بررسی می‌کند، نتایج متضادی را نشان می‌دهد. مطابق نظر برونل مشارکت بالا در فرایندهای بودجه‌بندی عملکرد مدیرانه را گسترش و توسعه می‌دهد، اما در اینجا مشارکت شامل همه ظرفیتی است که در سازمان عضو هستند. مشمولیت همه‌ منافع زیر‌دستان و مقام ارشد احساس مسئولیت بیشتری را ‌در مورد اهداف مشترک پدید می‌آورد، که رسالت و عقیده سازمانی را برای دستیابی به عملکرد مورد نیاز در شرکت متحد و تنظیم می‌کند (carsam,2013).

۲-۲-۱۶- مشارکت بودجه‌بندی و نقش میانجی تعهد سازمانی بر عملکرد

مشارکت بودجه‌بندی به عنوان فرایندی که مدیر با آن درگیر است و بودجه‌اش را تحت تأثیر قرار می‌دهد، تعریف شده‌است. (شلدز و شلدز ۱۹۹۸). مطالعاتی که توسط نوزی و پارکرد (۱۹۹۸) و یاهیا‌ات‌ال (۲۰۰۸) انجام شد، نتیجه می‌گیرد که مشارکت بودجه‌بندی غیر مستقیم عملکرد مدیریتی را از طریق متغیرهای واسطه‌ای تعهد سازمانی تحت تأثیر قرار می‌گیرد. تعهد سازمانی به طبقه وسیعی از احساسات، نگرش ها، ارزش‌ها، اعمال و اجرای ایده ها با توجه به سازمان برمی‌گردد. (اومله ۱۹۹۶). مطابق آلن و مایرد (۱۹۹۰) تعهد سازمانی به حالت روانشناسی برمی‌گردد که افراد را نسبت به سازمان متعهد می‌سازد. او احتمالاً جایگزینی کمتری ایجاد می‌کند. همچنین به عنوان پیوند یا ارتباط افراد با سازمان تعریف شده‌است. (متیو) ‌بنابرین‏، تعهد قولیشو همگانی توسعه، رشد و بقای سازمانی را افزایش می‌دهد. (آوامله ۱۹۹۶).در فرایندهای بودجه‌ریزی مشارکتی، هر دو رئیس و مرئوس دخیلند. (ویل و ماهر ۲۰۰۵). نگرش از پایین به بالا، کارمندان سطح پایین را مشارکت می‌دهد. مدیریت بالا فرایند بودجه را آغاز می‌کند و راهنمایی‌های کلی را عنوان نموده اما کارمندان سطح پایین‌تر بودجه را برای واحدهایشان توسعه و ایجاد می‌کند. کارمندان عموماً از نمایندگانی از هر واحد یا بخش هستند که توانایی فراهم کردن بینش‌های ارزشمند در عملیات و فعالیت‌های بخش‌های خودشان را دارند. اختصاص منبع نهایی ‌بر اساس ورودی‌شان است و پس حیاتی است که آنان در فرایندهای تنظیم بودجه دخیل باشند (Othman,2012).

۲-۳- عدالت رویه ای در بودجه

عدالت و اجرای آن یکی از نیازهای اساسی و فطری انسان است که همواره در طول تاریخ وجود آن بستری مناسب به منظور توسعه جوامع انسانی فراهم ‌کرده‌است .پس از انقلاب صنعتی و ماشینی شدن جوامع بشری، سازمان‌ها چنان بر زندگی بشر سیطره افکنده اند که هر انسان از قبل از تولد تا بعد از مرگ، مستقیم یا غیر مستقیم به آن ها وابسته است و امروزه زندگی، بدون وجود سازمان‌ها قابل تصور نیست. ‌بنابرین‏ اجرای عدالت در جامعه به وجود عدالت در سازمان ها منوط است. از آنجا که به نظر می‌رسد در تعدادی از سازمان‌های داخلی کشور احساس نارضایتی از بی عدالتی و ناکارامدی سامانه اداری به چشم می‌خورد، تحقیق در زمینه برقراری عدالت سازمانی، لازم و ضروری است (مشرف جوادی و همکاران،۱۳۹۰).

۲-۳- ابعاد رفتار شهروندی سازمانی

علی‌رغم اینکه در بین محققان پیرامون، چند بعدی بودن عملکرد شهروندی سازمانی اختلاف عقیده وجود دارد اما برای آن پنج بعد توسط ارگان (۱۹۹۸) معرفی شده است که در اغلب مطالعات مورد استفاده واقع شده است. این پنج بعد عبارتند از:

۱) نوع دوستی^[۲۴]: نوع دوستی یکی از اقسام مهم و قابل توجه عملکرد شهروندی سازمانی است که از طرف شخص ظاهر می شود و برای سازمان مفید است. این رفتار به دو شکل قابل شناسایی و بیان است که در تصرف به آن اشاره می شود. نوع دوستی یا رفتار یاری کننده عبارت است از یاری و استعانت به دیگران در انجام امور کاری و یا ممانعت از بروز مسائل و مشکلات در کار دیگران اعم از همکاران، زیردستان، مافوق یا سرپرستان می‌باشد(ارگان، ۱۹۹۸). نمونه ای از رفتار مذکور آن است که فردی به همکار خود جهت آماده سازی شرایط کاری کمک کند. نشان دهنده افرادی خاص است که مشتاقانه به وظایف یا مشکلات مربوط به سازمان کمک می‌کنند. در این بعد رفتار کارکنان با مخفی نگهداشتن احتیاجات خود از مسئولین در حل مسائل کاری، به یکدیگر کمک می نمایند. نوع دوستی به رفتارهای مفید و سودبخشی از قبیل ایجاد صمیمت، همدلی و دلسوزی میان همکاران اشاره دارد. که خواه به شکل مستقیم و یا غیر مستقیم به کارکنانی که دارای مشکلات کاری هستند کمک می‌کند. البته برخی از صاحب‌نظران رفتارشهروندی مانند پودساکف، ابعاد نوع دوستی و وظیفه شناسی را در یک طبقه قرار می‌دهند و از آن ها به عنوان «رفتارهای کمکی» نام می‌برند.

۲) رفتار مؤدبانه کاری^[۲۵]: یعنی انجام کارها به گونه ای که برای سازمان سودمند باشد. این بعد شامل تعهد و پایبندی داوطلبانه به مصوبات سازمانی است. این رفتار که توسط اسمیت (۱۹۸۳)، پذیرش سازمانی یا پذیرش عمومی نامیده شده است، به پذیرش درونی قوانین، رویه ها و مقررات سازمانی از جانب فرد اشاره دارد که به کار او ارتباط پیدا می‌کند. حتی آن هنگام که که هیچ ناظری او را تحت کنترل و نظارت نداشته باشد. این خصیصه رفتاری ‌به این دلیل از اقسام عملکرد شهروندی سازمانی محسوب می شود که قاعدتاً از هر شخصی انتظار می رود که از قوانین و رویه های سازمان خویش در هر شرایطی چه تحت نظارت باشد یا نباشد پیروی کند(به نقل از رضائیان، ۱۳۷۴).

۳) وظیفه شناسی^[۲۶]: وجدان کاری به عنوان یکی از پنج بعد با اهمیت شخصیت است که به قابلیت سازگاری و توانایی کنترل انگیزش های ناگهانی ناشی از محیط اطلاق می شود. وجدان کاری به عنوان ابزاری مهم در پیش‌بینی و سنجش عملکرد شهروندی سازمانی مقوله ای پیچیده بوده و از اجزا مختلفی تشکیل می شود.

۴) مردانگی^[۲۷]: از دیگر اقسام رفتار شهروندی است که کمتر مورد توجه محققین قرار گرفته است. ارگان(۱۹۹۸) این اصطلاح را به عنوان تمایل به تحمل و به جان خریدن سختی ها و ناملایمات اجتناب ناپذیر و بدیهی محیط کار و همچنین تکالیف دشوار کاری، بدون گلایه و شکایت کردن تعریف می‌کند. این خصیصه رفتاری ناشی از علاقه به کار، همکاران و مافوق می‌باشد. در اذهان عمومی یک کارمند جوان مرد فردی است که نه تنها زمانی که به واسطه دیگران مجبور به انجام کارهای مشکل و دشوار می‌شوند گلایه نمی کنند بلکه آنگاه که امور کاری ذاتاً با سختی و مشکلات همراه و مواجه می شود نیز بدون گلایه کار خود را به نحو احسن انجام می‌دهند. به اجتناب از شکایات، اعتراض های بدون جهت، بدگویی و بزرگ نمایی نادرست مشکلات سازمان اشاره دارد.

۵) اخلاق اجتماعی^[۲۸]: ازدیگر اقسام عملکرد شهروندی سازمانی است. این خصیصه رفتاری به مسئولیتی که کارکنان به عنوان عضوی از اعضای سازمان عهده دار می‌شوند اشاره دارد. به گونه ای که در گفتگو ها و دیدارهای خارج از سازمان با نحوه برخورد از سازمان خویش دفاع و حمایت می‌کند. این ویژگی رفتاری به واسطه تمایل به مشارکت فعالانه در اداره و کنترل جلسات اظهارنظر پیرامون رویه های سازمانی با هدف کنترل محیط سازمان در مواجه با تهدیدات ناشی از تغییرات داخلی و خارجی سازمان و یافتن بهترین گزینه برای سازمان نشان داده می شود. ارگان(۱۹۹۸)، از پنج بعدی که برای عملکرد شهروندی سازمانی بیان ‌کرده‌است دو بعد نوع دوستی و رفتار مؤدبانه کاری را از ابعاد شخصیتی رفتار شهروندی سازمانی^[۲۹] نامید زیرا نگرش و سمت و سوی آن ها متوجه فرد است و سه بعد دیگر اعم از وجدان کاری، مروت و اخلاق اجتماعی را که بیشتر متوجه سازمان هستند را عوامل سازمانی رفتار شهروندی سازمانی^[۳۰] نامگذاری نمود.

ارگان(۱۹۸۸) بعد از برشمردن این ابعاد، یادآوری می‌کند که هر پنج بعد رفتارشهروندی ممکن است همزمان ظهور پیدا نکنند، مثلاً افرادی که ما فکر می‌کنیم دارای بعد وظیفه شناسی هستند ممکن است همیشه نوعدوست و فداکار نباشند و یا اینکه برخی از این ابعاد، مانند نوع دوستی و وظیفه شناسی، روش برای تحت فشار قرار دادن مدیران سازمان باشد. یعنی کارکنان سعی می‌کنند تا با انجام این اعمال بر روند تصمیم گیری مدیران سازمان برای ارتقاء و یا اعطای پاداش به آن ها، تأثیر گذارند. در این حالت کارکنان سازمان از «سرباز خوب» بودن به «هنرپیشه خوب» برای سازمان تبدیل می شودند(اسلامی، ۱۳۸۶).

۲-۴- مفهوم سازی های اولیه از رفتار شهروندی سازمانی

رفتار شهروندی سازمانی(OCB) با بهره گرفتن از اصطلاح «شهروند شهری» در فلسفه سیاسی، مفهوم سازی شده است. گراهام در سال ۱۹۹۱ با بهره گرفتن از فلسفه کلاسیک و تئوری سیاسی مدرن چندین مورد از اعتقادات و تمایلات رفتاری که با یکدیگر ترکیب می‌شوند را مورد توجه قرار داد و آن ها را «علائم^[۳۱] شهری فعال» نامید که سه بخش اساسی مرتبط با یکدیگر از مسئولیت های شهروند شهری را شامل می شود:

بخش اول: احترام به ساختارها و فرآیندهای منظم را شامل می شود، ‌به این معنی که شهروندان، مسئول اختیار منطقی ـ قانونی را تشخیص داده و از قانون تبعیت می‌کنند.

بخش دوم: وفاداری است که در آن شهروند علایق جامعه و ارزش های نهفته در آن را به صورت کلی تأمین می‌کند. شهروندان وفادار جوامع خود را ارتقاء می‌دهند، آن را حفاظت کرده و تلاش زیادی برای نیکی کردن از خود نشان می‌دهند.

بخش سوم: مشارکت، درگیری مسئولانه و فعال در اداره جامعه را تحت شرایط قانونی دربر می‌گیرد، شهروندان مسئول، درباره مسایل کلی که بر جامعه تأثیرگذار است اطلاع کافی دارند و اطلاعات و ایده های خود را با سایر شهروندان تبادل می‌کنند و به اداره جامعه کمک می‌کنند و دیگران را نیز تشویق می‌کنند که چنین باشند. در دهه اخیر بسیاری از اصطلاحات برای تشریح چنین رفتارهایی مورد استفاده قرار گرفته اند، رفتاراجتماع گرایانه، رفتار فرانقشی، خودجوشی سازمانی و حتی رفتارضدنقشی. فعالیت های مرتبط با نقش که فراتر از انتظارات وظیفه توسط فرد انجام می شود به عنوان رفتارهای فرانقش تعریف می شود. این دسته از رفتارها در مواردی و توسط برخی از نویسندگان به عنوان رفتارشهروندی در نظر گرفته می شود. رفتارهای اجتماعی گرایانه شامل طیف وسیعی از رفتارهای کمک کننده بوده و دربرگیرنده رفتارهای شهروندی سازمانی است، اما نکته مهم این است که در حالی که رفتارهای اجتماعی گرایانه برای اعضای سازمان مفید است، ممکن است جنبه کژکارکردی برای سازمان داشته باشد(به نقل از نعامی، ۱۳۸۱).

از آنجا که بازده­های سالانه سهام در بردارنده اخبار به دست آمده در طول سال هستند این تعریف از محافظه ­کاری رابطه سود ـ بازده را تحت تأثیر قرار می­دهد. باسو با بهره گرفتن از رگرسیون بین سود و بازده سالانه نشان می­دهد که واکنش سود نسبت به بازده های منفی( اخبار بد) بیشتر و به هنگام­تر از واکنش سود نسبت به بازده‌های مثبت ( اخبار خوب) است. باسو این واکنش متفاوت سود نسبت به اخبار خوب و بد را « عدم تقارن زمانی سود^[۱۹]» نامید و آن را به عنوان معیاری از محافظه کاری معرفی نمود (رویچوداری و واتز، ۲۰۰۷ ، ص۳)^[۲۰].

به عبارت دیگر عدم تقارن زمانی سود مبین این است که سود به بازده های منفی زودتر و بیشتر از بازده­های مثبت ( اخبار خوب) واکنش نشان می­دهد. از این رو، با بهره گرفتن از معیار باسو هر چه عدم­تقارن زمانی سود یعنی تفاوت واکنش سود نسبت به اخبار خوب و بد بیشتر باشد محافظه ­کاری در گزارشگری مالی بیشتر است.

۲-۵-۲ تعاریف محافظه کاری

در حسابداری سنتی محافظه کاری به عنوان شناسایی سریع زیان ها و شناسایی با تاخیرسودها تعریف شده است، پیش ­بینی سودها به معنی شناسایی سودها پیش از وجود ادعای قانونی نسبت به درآمدهایی که موجب ایجاد آن ها شده و تأییدپذیر بودن آن درآمدها است. محافظه کاری بیان گر این نیست که تمام جریان­های نقدی مربوط به درآمد باید پیش از شناسایی سود ـ برای مثال شناسایی فروش­های نسیه دریافت شوند، بلکه باید این جریان های نقدی تأییدپذیر باشند. در ادبیات تجربی این ضرب المثل به صورت « تمایل حسابداران جهت نیاز به درجه بالاتری از تأیید پذیری برای شناسایی اخبار خوب به عنوان سود، نسبت به شناسایی اخبار بد به عنوان زیان » تفسیر شده است(باسو، ۱۹۹۷، ص۷).

از نظر بیور^[۲۱] (۱۹۹۸) رفتار محافظه کارانه به گونه ای است که منجر به انتخاب درآمدهای کمتر (نسبت به درآمد های بیشتر) و هزینه های بیشتر (نسبت به هزینه های کمتر) می شود و زیان­های تحمل نشده را شناسایی می‌کند ، در حالی که سودهای تحقق نیافته را شناسایی نمی کند.

کیسو و همکاران ^[۲۲] (۲۰۰۱) محافظه کاری را اینگونه تعریف می‌کنند، «به طور سنتی محافظه کاری در حسابداری وسیله ای است که به هنگام تردید در انتخاب رویه ای که ممکن است موجب ارائه بیش ازواقع دارایی­ ها و سود شود راه حلی را بر می گزیند که کمترین پیامد را داشته باشد.» برای مثال بند ۹۵ از بیانیه های مفاهیم حسابداری مالی شماره ۲ (۱۹۸۰) چنین می‌گوید: «… اگر برای یک مبلغ دریافتنی یا پرداختنی دو برآورد با درجه احتمال یکسان وجود داشته باشد، محافظه کاری آن برآوردی را انتخاب خواهد کرد که کمترین خوش بینی در آن لحاظ شده باشد».

ولک و همکاران^[۲۳] (۲۰۰۱) محافظه کاری راتمایل حسابداران به شناسایی همراه با تأخیر سود ها وارزشیابی هرچه کمتردارایی ها می دانند.

واتس^[۲۴] ‌در سال‌( ۲۰۰۳) محافظه کاری را به عنوان میزان قابلیت رسیدگی (تأیید پذیری) بالاتر موردنیاز، برای شناسایی سودها نسبت به زیان ها تعریف ‌کرده‌است. محافظه کاری دربیان سنتی عبارت است ازاینکه:”هیچ سودی را پیش‌بینی نکن اما همه زیان ها پیش‌بینی کن” . باوجود انتقادهایی تاکنون به محافظه کاری شده است ، محافظه کاری ‌در حساب‌داری برای قرن ها دوام پیدا کرده و به نظر می رسددرچندین سال گذشته افزایش یافته باشد.

از دیدگاه تهیه کنندگان صورت های مالی، محافظه کاری به عنوان کوششی برای انتخاب روشی از روش های پذیرفته شده حسابداری که به یکی از موارد زیر منتج می شود ، تعریف شده است :

شناخت دیرتر درآمد فروش ؛

شناخت سریع تر هزینه ؛

ارزشیابی کمتر دارایی ها ؛ و یا

ارزشیابی بیشتر بدهی ها ( شباهنگ، ۱۳۸۱ ، ص ۵۴ )^.

از نظراسمیت واسکوسن محافظه کاری یعنی انتخاب یک راهکارحسابداری تحت شرایط عدم اطمینان که درنهایت به ارائه کمتردارایی ها ودرآمدها بینجامد ‌و کم‌ترین اثرمثبت را برحقوق صاحبان سهام داشته باشد(مجتهد زاده، ۱۳۹۱، ص۲).

بلیس معتقد است محافظه کاری شناسایی تمامی زیان های بالقوه وعدم شناسایی سود های محتمل است (مجتهد زاده، ۱۳۹۱، ص۳).

باوجود فقدان تعریف جامع برای محافظه کاری، درادبیات حسابداری دوویژگی مهم بررسی شده است. نخست، تمایل به سریع کردن شناسایی زیان ها وبه تعویق انداختن شناسایی سود ها که توسط باسو عنوان شده است. دوم، وجود جانبداری ‌در ارائه کمتراز واقع ارزش دفتری سهام نسبت به ارزش بازارآن که فلتهام واولسون آن را مطرح کرده‌اند (مجتهد زاده، ۱۳۹۱، ص۳).

مطالعات نشان می‌دهد که مدیران از طریق انتخاب سیاست های خاص حسابداری ، تغییر دربرآورد های حسابداری و مدیریت اقلام تعهدی، سودهای گزارشی را تعدیل می‌کنند.

محافظه کاری در حسابداری به عنوان عدم تقارن زمانی ‌در شناسایی اخبار خوب ‌در مقابل‌ اخبار بد، درصورت های مالی تفسیر شده است. در این تفسیر ازمحافظه کاری، سود حسابداری اخباربد راسریعتر از اخبار خوب منعکس می‌کند. با به کارگیری بازده سهام برای اندازه گیری اخبار می توان عدم تقارن زمانی ‌در شناسایی اخبار بد واخبارخوب را به عنوان معیاری از رفتار محافظه کارانه آزمون نمود.

۲-۵-۳ معیارهای ارزیابی محافظه کاری

محققان از سه نوع معیار ، به منظور ارزیابی محافظه کاری استفاده ‌می‌کنند:

معیارهای خالص دارایی ها.

معیارهای سود و اقلام تعهدی.

معیارهای رابطه سود و بازده­ سهام.

تمام این معیارها با تکیه بر اثر عدم تقارن محافظه کاری در شناسایی سودها و زیان­ها می­باشند (واتز ،b 2003،ص۲۸۸)^[۲۵].

۲-۵-۳-۱معیارهای خالص دارایی ها

اگر چه ارز‌ش‌های بازار دارایی­ ها و بدهی­ها که خالص دارایی­ ها را تشکیل می‌دهند در هر دوره تغییر ‌می‌کنند ، اما همه این تغییرات در حساب ها و گزارش­های مالی منعکس نمی­ شود. ‌بر اساس محافظه کاری، افزایش در ارزش دارایی هایی (سودهایی ) که به اندازه کافی تأییدپذیر نباشند، ثبت نمی شود ، در حالی که کاهش در ارزش دارایی ها ( سودها )، با همان درجه از تأیید پذیری ثبت می­گردد. در نتیجه خالص دارایی­ ها کمتر از ارزش بازارشان ارائه می­شوند. محققان برای برآورد این ارائه کمتر از واقع، از مدل های ارزیابی سهام واحدهای تجاری و یا نسبت ارزش دفتری خالص دارایی­ ها به ارزش سهامشان (نسبت ارزش دفتری به ارزش بازار) استفاده ‌می‌کنند(همان منبع،ص۲۸۸).

۲-۵-۳-۲ معیارهای سود و اقلام تعهدی